Robo6log.ru

Финансовый обозреватель
3 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Учет расходов у застройщика

Вот дом, который построил. застройщик!

Разбираемся с бухгалтерским и налоговым учетом у застройщиков

Строительный бизнес в России стремительно развивается. Застройщики привлекают для строительства деньги в виде средств инвесторов и банковских кредитов. А инвесторам и кредиторам, чтобы адекватно оценить свои риски, нужна качественная бухгалтерская отчетность застройщика.

Однако наш «строительный» бухучет значительно отстает от рыночных реалий. Ведь единственный документ, в котором говорится об учете у застройщика (Положение по бухучету долгосрочных инвестиций), принят в начале 90-х и сильно устаре л Положение, утв. Письмом Минфина от 30.12.93 № 160 (далее — Положение № 160) .

Мы поговорим о том, как правильно вести бухучет застройщикам (кроме ситуаций, когда застройщик является одновременно инвестором или генподрядчиком). Не оставим без внимания и вопросы налогообложения.

Кто есть кто на стройке

В процессе строительства, как правило, задействовано несколько участников. Ключевые фигуры — это инвестор и застройщик.

Кто такой инвестор, всем понятно. Инвестор финансирует стройку и по ее окончании получает в собственность объект капстроительств а п. 2 ст. 4 Закона от 25.02.99 № 39-ФЗ .

А вот с терминами «застройщик» и «заказчик» («технический заказчик») ситуация запутанная, ведь в нормативных актах разных лет даются разные определения. Но сейчас эти термины используют в том значении, которое установлено Градостроительным кодексом (далее — Гр К) ст. 3 ГрК РФ .

Как правило, застройщик — это организация (хотя может быть и физическое лицо), которая имеет в собственности или арендовала земельный участок и организует на нем строительство объекта недвижимости для инвестор а п. 16 ст. 1 ГрК РФ . А вот если речь идет о долевом строительстве, то застройщиком может быть только организаци я п. 1 ст. 2 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ (далее — Закон № 214-ФЗ) . Застройщик получает разрешения на строительство объекта и на ввод его в эксплуатаци ю п. 1 ст. 51, п. 2 ст. 55 ГрК РФ . Поскольку у застройщиков, как правило, нет специалистов в области строительства, они обычно привлекают технических заказчиков.

Технический заказчик — это специализированная строительная организация, которая от имени застройщика (по агентскому договору) выполняет различные действия организационного характера — заключает договоры о подготовке проектной документации, контролирует качество выполнения строительных работ и т. д. п. 22 ст. 1 ГрК РФ

Заметим, что одна компания может совмещать различные функции, например быть инвестором и застройщиком одновременно.

Как видим, «застройщик» и «технический заказчик» — это категории, определяющие взаимоотношения сторон исключительно для целей государственного контроля в области градостроения (выдача различных разрешений, регулирование деятельности по привлечению средств для долевого строительства жилья и т. д.). Как вы понимаете, для целей ведения бухучета не имеет значения, кто оформляет разрешение на строительство или на ввод объекта в эксплуатацию. Ведь порядок ведения учета, прежде всего, должен отражать экономическое содержание хозяйственных операций между сторонами.

Кстати, можно сказать, что у градостроительного термина «застройщик» есть экономический эквивалент — это девелопер. Девелопмент — иностранное слово (от англ. development), но в последнее время оно прижилось и у нас. Компании, которые на свои средства и на деньги инвесторов строят объекты недвижимости, получают прибыль от их продажи или сдачи в аренду, называются девелоперами. Но для простоты мы и дальше в статье будем использовать термин «застройщик».

Бухгалтерский учет

Итак, нужно разобраться, кто из участников инвестиционно-строительной деятельности отражает у себя строящийся актив и что именно реализует застройщик — готовую продукцию, работы или услуги.

Но давайте сначала вспомним классическую схему проводок у застройщика. (На практике возможны различные нюансы, но мы не будем в них углубляться.)

Традиционный способ учета у застройщика

Изложенный способ учета является общепринятым для застройщиков, он применяется независимо от того, на каких условиях заключен договор с инвесторами.

Такой порядок учета основан на нормах уже недействующего ПБУ 2/94 (применялось до 2009 г.) и Положения № 160.

Как мы уже говорили, в Положении № 160 изложены правила учета у застройщика. Но «застройщик», для которого написано Положение № 160, — это не организация, которая строит объект недвижимости на продажу на принадлежащем ей земельном участке, а специализированная строительная фирма, которая организует сам процесс строительства, контролирует качество выполнения строительных рабо т п. 1.4 Положения № 160 . Значит, речь идет о техническом заказчике в терминологии ГрК, то есть об организации, выполняющей агентские функции за вознаграждение. Получается, что на застройщика в терминологии ГрК Положение № 160 не распространяется.

Что нам стоит дом построить, нарисуем — будем жить. Только вот для строительства настоящего дома предварительного наброска явно не хватит

Как видим, традиционный порядок учета у застройщиков не предусмотрен нормативными актами по бухучету. Но это еще полбеды. Гораздо хуже то, что он может привести к искажениям бухгалтерской отчетности.

Как видно из схемы проводок, строящийся объект до момента передачи его инвестору отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а значит, бухгалтеры отражают его в балансе застройщика в группе статей «Основные средства» (строка 1150). Это неправильно. Ведь застройщик изначально строит объект не для себя, а для инвестора. А значит, построенная недвижимость никогда не будет использоваться застройщиком в качестве ОС.

То, что средства, полученные от инвесторов, принято отражать на счете 86 и в балансе как целевое финансирование, тоже далеко не бесспорно. Целевым финансированием в бухучете считаются деньги, поступившие организации (как правило, из бюджета) на определенные цели, например на покупку ОС. Остаток целевого финансирования нужно отражать в балансе в группе статей «долгосрочные обязательства» или «краткосрочные обязательств а» Письмо Минфина от 08.05.2014 № 07-01-12/21775 . Но не общей суммой, а в отдельной строке «целевое финансировани е» п. 20 ПБУ 13/2000 . То есть сумма, отраженная в балансе в строке «целевое финансирование», означает, что у организации есть чужие средства, которые она должна потратить на финансирование собственных капитальных или текущих затра т п. 4 ПБУ 13/2000 . Очевидно, что средства инвесторов должны быть направлены на строительство объекта, а не на собственные нужды застройщика. Значит, отражение денег инвестора в балансе как целевое финансирование приводит к искажению отчетности.

Учет у застройщика по МСФО

Поскольку, как мы уже говорили, российскими нормативными актами по бухучету учет у застройщика не регулируется, обратимся к МСФО п. 7 ПБУ 1/2008 . О том, как нужно вести учет компаниям, занимающимся строительством недвижимости, говорится в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 15 «Соглашения на строительство объектов недвижимост и» введено в действие на территории РФ Приказом Минфина от 25.11.2011 № 160н (далее — IFRIC 15) . Конечно, в IFRIC 15 не упоминается термин «застройщик», в Разъяснении говорится о «предприятиях, принимающих обязательство по строительству объектов недвижимого имущества напрямую или через субподрядчико в» п. 4 IFRIC 15 . Однако такая формулировка позволяет применять этот документ к застройщикам.

Согласно IFRIC 15 порядок учета зависит от того, кто может определять основные структурные элементы будущего объекта недвижимости — инвестор или застройщик.

Если вопрос, каким будет строящееся здание, решает инвестор, то застройщик должен применять МСФО (IAS) 11 (российским эквивалентом этого МСФО является «строительное» ПБУ 2/2008). То есть строящийся актив должен отражаться в учете застройщика на счете 20, а выручку нужно признавать по мере готовности объекта.

А вот если инвестор не может изменять дизайн объекта, строительство которого он финансирует, так как застройщик предлагает типовые варианты зданий, то у застройщика признается выручка от реализации товаров (готовой продукци и) пп. 12, 16— 18 IFRIC 15 . Это наиболее часто встречающаяся в российской практике ситуация, ее мы и будем рассматривать.

Из общего правила IFRIC 15 о признании выручки от реализации продукции у застройщика есть исключение. Если материалы для стройки поставляет инвестор (не определяя дизайн будущего здания), то застройщику следует признать выручку от оказания услу г п. 15 IFRIC 15 . Однако такой вариант договора в российской практике не встречается.

Строим на продажу

На практике получили наибольшее распространение два типа договоров между инвесторами и застройщиками — договор инвестирования (как правило, на коммерческую недвижимость) и договор долевого участия на строительство многоквартирных домов (ДДУ). Посмотрим, как будет выглядеть идеальный бухучет у застройщика в этих ситуациях (то есть с применением IFRIC 15).

СИТУАЦИЯ 1. По условиям инвестиционного договора инвестор перечисляет застройщику определенную сумму денег и по окончании строительства получает в собственность возведенный объект (или его часть). Как правило, вознаграждение застройщика в договоре не указывается. Прибыль застройщика — это разница между суммой, полученной от инвестора, и затратами на строительство объекта, включая текущие расходы самого застройщика. Дизайн будущего объекта недвижимости определяет застройщик.

СИТУАЦИЯ 2. Между застройщиком и дольщиком заключен договор долевого участия в строительстве. Отношения между застройщиком и гражданами по таким договорам регулируются Законом об участии в долевом строительстве многоквартирных домо в Закон № 214-ФЗ .

Обычно в ДДУ указывают фиксированную стоимость квартиры, которую должен оплатить дольщик. Величина вознаграждения застройщика, как правило, не указывается, в договоре пишут лишь, что оно включено в стоимость квартиры. То есть прибыль застройщика — это разница между суммой, полученной от дольщиков, и затратами на строительство дома. Далее в статье мы будем говорить именно о таком варианте договора.

Законом № 214-ФЗ о долевом строительстве предусмотрено, что деньги дольщиков подлежат направлению на строго определенные цели (например, на подготовку проектной документации и выполнение инженерных изысканий для строительства, на строительство систем инженерно-технического обеспечени я) ч. 1 ст. 18 Закона № 214-ФЗ . При этом Закон не обязывает застройщика отчитываться перед дольщиком, куда именно и в какой сумме направлены его деньги.

Контролировать целевое расходование денег дольщиков вправе только некий контролирующий орга н п. 1 ч. 6 ст. 23 Закона № 214-ФЗ .

Читать еще:  Учетная политика по ндс образец

В Москве уполномоченным органом по контролю в области долевого строительства является Комитет по обеспечению реализации инвестиционных проектов в строительстве и контролю в области долевого строительств а Постановление Правительства Москвы от 26.04.2011 № 157-ПП .

С начала года введено в действие в 1,6 раза больше жилых домов, чем в I полугодии 2013 г.

Но дело в том, что в силу специфики своей деятельности застройщики в принципе не могут организовать учет так, чтобы можно было определить, на что потрачены средства каждого дольщика. Ведь деньги поступают на расчетный счет от дольщика общей суммой, в которой сидит и вознаграждение застройщика. Кроме того, деньги поступают к застройщику не одновременно от всех дольщиков, а постепенно, в течение всего процесса строительства. Поэтому сначала средств дольщиков не хватает и застройщики строят объект не только на деньги дольщиков, но и на собственные (чаще всего привлекают кредиты). То есть деньги поступают на расчетные счета застройщиков из различных источников, а затем направляются на строительство, например на оплату счетов подрядчиков, на погашение кредитов. Организовать раздельный учет денежных потоков, а следовательно, и контроль за целевым использованием в таких условиях практически невозможно. А значит, деньги дольщиков не являются целевым финансированием с точки зрения бухучета.

Таким образом, по экономическому содержанию ситуация 2 аналогична ситуации 1.

Значит, исходя из требования приоритета содержания перед формой в бухучете и отчетности застройщика, привлекающего деньги как по договору инвестирования, так и по ДДУ, нужно признавать строящийся объект на счете 43 (иногда используют счет 41) в балансе в группе статей «Запасы» (строка 1210). А в отчете о финансовых результатах — выручку от реализации построенного объекта при передаче его дольщик у пп. 12, 16— 18 IFRIC 15 .

Обратите внимание: речь идет только о бухгалтерском учете, а к вопросам налогового учета и НДС мы обратимся позднее.

Схема проводок будет такая (проводки по НДС не приводятся, так как сам порядок исчисления НДС мы рассмотрим ниже).

Как застройщику отразить в учете расходы при строительстве объекта для стороннего инвестора

Порядок отражения расходов в бухгалтерском учете застройщика зависит от того, каким способом выполняются строительные работы:

Это объясняется тем, что способ ведения строительства связан с функциями, которые выполняет застройщик .

Бухучет: строительство подрядным способом

Если застройщик строит объект подрядным способом , то свои расходы по оказанию услуг инвестору в бухучете он отражает в общем порядке по правилам ПБУ 10/99 как затраты на содержание службы застройщика (п. 5 ПБУ 10/99). Все затраты застройщик признает в тех периодах, в которых они возникли (п. 16–18 ПБУ 10/99). Учет этих расходов, как правило, ведется на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в дебет которого списываются прямые и косвенные расходы самого застройщика, связанные с оказанием услуг инвестору:

Дебет 26 Кредит 02 (10, 23, 25, 68, 69, 70, 76, 60. )
– отражены расходы застройщика по организации строительства.

По мере признания выручки расходы, накопленные по дебету счета 26, списываются в дебет счета 90-2 для определения финансового результата (п. 9 ПБУ 10/99). Списание расходов на реализацию отражается проводкой:

Дебет 90-2 Кредит 26
– учтена в составе расходов себестоимость услуг застройщика.

Помимо учета собственных затрат, застройщик должен вести обособленный учет всех расходов, связанных со строительством объекта (п. 1.4 Положения, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160).

Учет затрат на строительство объекта застройщик организует на счете 08-3 «Строительство объектов основных средств». На этом счете все расходы рекомендуется группировать по технологической структуре затрат определенной сметной документацией (например, затраты на строительные работы, работы по монтажу оборудования, приобретение оборудования и т. п.) (п. 3.1.1 Положения, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160).

Затраты на строительство объекта отражаются по мере их возникновения и накапливаются по дебету счета 08-3 нарастающим итогом с начала строительства. При этом застройщик делает следующие записи:

Дебет 08-3 Кредит 60
– учтена в составе расходов на строительство стоимость работ, выполненных подрядчиком;

Дебет 19 Кредит 60
– учтен предъявленный подрядчиком НДС.

По окончании строительства застройщик передает инвестору объект, построенный подрядчиками. Эту операцию в бухучете он отражает следующими проводками:

Дебет76 субсчет «Расчеты с инвесторами» Кредит 08-3
– передан инвестору построенный объект (в части стоимости выполненных работ без НДС);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с инвесторами» Кредит 19
– передан инвестору построенный объект (в части «входного» НДС, предъявленного подрядчиками на основании сводного счета-фактуры (письмо Минфина России от 18 октября 2011 г. № 03-07-10/15).

Пример отражения в бухучете застройщика расходов по договору инвестирования в строительство. Застройщик ведет строительство подрядным способом. Договор инвестирования в строительство носит краткосрочный характер

В июле ООО «Производственная фирма «Мастер»» (инвестор) заключило договор на строительство объекта с ЗАО «Альфа» (застройщик). На основании договора «Альфа» подрядным способом организует строительство складского помещения для «Мастера». По утвержденной смете стоимость проекта составляет 11 800 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 800 000 руб.). Стоимость услуг застройщика – 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.), стоимость подрядных работ – 10 620 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 620 000 руб.).

В августе «Мастер» перечислил «Альфе» аванс в размере 100 процентов от общей суммы инвестиционного договора. В этом же месяце «Альфа» заключила договор с подрядчиком на строительство объекта и перечислила ему в качестве предоплаты 10 620 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 620 000 руб.).

В сентябре подрядчик закончил строительство складского помещения и передал его застройщику. В этом же месяце застройщик передал построенный объект инвестору.

Фактические расходы «Альфы» на организацию строительства объекта за период с июля по сентябрь составили 600 000 руб., в том числе:

  • материальные затраты – 180 000 руб. (июль – 20 000 руб., август – 90 000 руб., сентябрь – 70 000 руб.);
  • амортизация – 60 000 руб. (ежемесячно по 20 000 руб.);
  • зарплата с отчислениями на пенсионное (социальное, медицинское) страхование – 350 000 руб. (июль – 80 000 руб., август – 160 000 руб., сентябрь – 110 000 руб.);
  • прочие расходы – 10 000 руб. (июль – 6000 руб., август – 1000 руб., сентябрь – 3000 руб.).

В бухучете «Альфы» операции, связанные с исполнением инвестиционного договора, отражены следующим образом.

Дебет 26 Кредит 02 (10, 70, 69)
– 126 000 руб. (20 000 руб. + 20 000 руб. + 80 000 руб. + 6000 руб.) – отражены расходы застройщика на организацию строительства за июль.

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с инвесторами»
– 11 800 000 руб. – получены средства на строительство объекта;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с инвесторами» Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– 1 180 000 руб. – выделена в качестве предоплаты стоимость услуг застройщика из средств, полученных от инвестора;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 180 000 руб. (1 180 000 руб. × 18/118) – начислен НДС с суммы предоплаты;

Дебет 60 Кредит 51
– 10 620 000 руб. – перечислена предоплата подрядной организации согласно договору на строительство объекта;

Дебет 26 Кредит 02 (10, 70, 69)
– 271 000 руб. (90 000 руб. + 20 000 руб. + 160 000 руб. + 1000 руб.) – отражены расходы застройщика на организацию строительства за август.

Дебет 08-3 Кредит 60
– 9 000 000 руб. – приняты от подрядчика выполненные работы по строительству объекта (без учета НДС);

Дебет 19 Кредит 60
– 1 620 000 руб. – отражена сумма НДС по строительным работам, предъявленная подрядной организацией;

Дебет 62 субсчет «Расчеты с инвестором» Кредит 90-1
– 1 180 000 руб. – отражена выручка от реализации услуг, оказанных застройщиком;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 180 000 руб. (1 180 000 руб. × 18/118) – начислен НДС на стоимость услуг застройщика;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– 180 000 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты;

Дебет 26 Кредит 02 (10, 70, 69)
– 203 000 руб. (70 000 руб. + 20 000 руб. + 110 000 руб. + 3000 руб.) – отражены расходы застройщика на организацию строительства за сентябрь;

Дебет 90-2 Кредит 26
– 600 000 руб. (126 000 руб. + 271 000 руб. + 203 000 руб.) – списаны расходы застройщика на организацию строительства за период строительства;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с инвесторами» Кредит 08-3
– 9 000 000 руб. – отражена передача инвестору построенного объекта (на основании акта приемки-передачи построенного объекта);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с инвесторами» Кредит 19
– 1 620 000 руб. – отражена передача инвестору НДС по подрядным работам;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 субсчет «Расчеты с инвестором»
– 1 180 000 руб. – зачтен полученный аванс в счет оплаты услуг застройщика.

Бухучет: привлечение технического заказчика

Застройщик может привлечь для частичного или полного выполнения своих функций технического заказчика . Услуги технического заказчика застройщик отражает в качестве своих расходов на оказание услуг инвестору по организации строительства. Для отражения этих расходов используйте счет 26 «Общехозяйственные расходы».

При этом в бухучете сделайте проводки:

Дебет 26 Кредит 60
– списаны затраты по договору с техническим заказчиком, связанные с выполнением функций застройщика;

Дебет 19 Кредит 60
– учтен НДС, предъявленный техническим заказчиком;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС, предъявленный техническим заказчиком.

Бухучет: строительство собственными силами

Если застройщик строит объект собственными силами, то он выполняет функции подрядчика и свои расходы по строительным работам отражает в бухучете в том же порядке, что и подрядчик . Затем эти расходы застройщик списывает с кредита счета 20 в дебет счета 08.

Читать еще:  Журнал учета основных средств скачать

При расчете налогов порядок учета расходов по договору инвестирования в строительство объекта зависит от системы налогообложения, которую применяет застройщик.

ОСНО: налог на прибыль

Порядок расчета налогов при оказании услуг застройщика по договору инвестирования в строительство зависит от способа выполнения строительно-монтажных работ:

  • с привлечением подрядной организации;
  • собственными силами.

При подрядном способе строительства, рассчитывая налог на прибыль, застройщик вправе уменьшить свой доход по инвестиционному договору на сумму расходов, связанных с оказанием инвестору услуг по организации строительства (подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ).

Затраты на содержание службы застройщика учитывайте в общем порядке, предусмотренном для налогового учета расходов. Подробнее об этом см.:

Кроме того, при поступлении от инвестора средств целевого финансирования застройщик обязан обеспечить раздельный учет расходов, понесенных за счет этих средств, от других расходов организации (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в учете негосударственное целевое финансирование . Налогооблагаемую прибыль застройщика такие расходы не уменьшают (п. 17 ст. 270 НК РФ).

ОСНО: НДС

Сумму «входного» НДС, предъявленную при оказании услуг застройщика, принимайте к вычету в общеустановленном порядке. То есть после принятия актива на учет, при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов (кроме того, должны быть соблюдены иные условия , необходимые для применения вычета) (подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

При строительстве собственными силами застройщик выполняет функции подрядчика и расчет налогов ведет в том же порядке, что и подрядчик .

УСН

При подрядном способе строительства налоговую базу по единому налогу определяйте в следующем порядке.

Если застройщик платит единый налог с доходов, то налогооблагаемой базой является его выручка, полученная от оказания услуг (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Если застройщик платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то налогооблагаемой базой будет разница между выручкой, полученной от оказания услуг, и расходами, связанными с этой деятельностью (п. 2 ст. 346.18 НК РФ). При этом застройщик вправе учесть только те расходы, которые поименованы в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Подробнее о порядке учета расходов при упрощенке см. Какие расходы учитывать при расчете единого налога на УСН .

Кроме того, при поступлении от инвестора средств целевого финансирования застройщик обязан обеспечить раздельный учет расходов, понесенных за счет этих средств (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в учете негосударственное целевое финансирование . Налоговую базу по единому налогу такие расходы не уменьшают (п. 17 ст. 270 НК РФ).

Если застройщик ведет строительство собственными силами (т. е. выполняет функции подрядчика), то он рассчитывает единой налог в том же порядке, что и подрядчик. Подробнее об этом см. Как отразить в учете расходы подрядчика по договору строительного подряда .

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Деятельность, которую осуществляет застройщик в рамках инвестиционного договора, на ЕНВД не переводится (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Если организация платит ЕНВД, то оказание услуг застройщика по договору инвестирования в строительство не окажет влияния на расчет этого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают этот налог исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

С деятельности застройщика в рамках инвестиционного договора налоги рассчитывайте в соответствии с общей или упрощенной системой налогообложения.

ОСНО и ЕНВД

Деятельность застройщика по организации строительства не относится к видам деятельности, которые переводятся на уплату ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому расходы, связанные с оказанием инвестору услуг по организации строительства, застройщик должен учитывать в соответствии с общей системой налогообложения .

Особенности ведения учета у застройщика

Организации-застройщики могут осуществлять строительно-монтажные работы двумя способами: хозяйственным и подрядным.

Застройщик может осуществлять строительство собственными силами или привлекать организации-подрядчиков.

Сумма затрат, связанных со строительством, всегда у застройщика учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с различными счетами расчетов и денежных средств.

При хозяйственном способе производства строительных и монтажных работ у организации-застройщика фактические расходы, связанные с производством, отражаются на счете 08 «Капитальные вложения».

При строительстве объектов хозспособом затраты застройщика складываются за счет фактически произведенных им затрат, связанных со строительством данного объекта, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства.

При хозяйственном способе строительства делаются бухгалтерские записи:

Дебет 08 Кредит 10

— списываются материалы, отпущенные на строительство (входной НДС по ним до момента окончания строительства накапливается на счете 19);

Дебет 08 Кредит 02

— списывается износ основных средств, использующихся в строительстве;

Дебет 08 Кредит 23

— списываются услуги вспомогательных производств (например, затраты на собственный транспорт);

Дебет 08 Кредит 70

— начислена заработная плата своим работникам, занятым в строительстве;

Дебет 08 Кредит 69

— произведены отчисления по единому социальному налогу на зарплату своим работникам;

Дебет 08 Кредит 25

— расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов;

Дебет 08 Кредит 26

— доля расходов по содержанию застройщика, приходящихся на строящийся объект.

Если для строящегося объекта приобретается оборудование, требующее монтажа, и оно входит в смету, то производятся следующие бухгалтерские записи:

Дебет 07 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

— учтен НДС по оборудованию;

Дебет 08 Кредит 07

— списывается в монтаж оборудование.

Если застройщик привлекает подрядные организации, стоимость выполненных подрядчиками работ учитывается проводками:

Дебет 08 Кредит 60

— стоимость выполненных строительно-монтажных работ;

Дебет 19 Кредит 60

— учтена сумма НДС, приходящаяся на выполненные работы.

Если заказчик передает собственные материалы подрядчику, то в этом случае материалы должны быть зафиксированы у подрядчика как давальческое сырье (на счете 003), а застройщик их учитывает на отдельном субсчете на счете 10, списывая их на счет 08 по мере выполнения работ подрядными организациями.

Если заказчик выступает в качестве инвестора, то в этом случае он должен оплатить застройщику расходы по осуществлению им его функций. Связанные с содержанием застройщика затраты, под которыми понимается сумма расходов, закладываемая в смету на содержание администрации застройщика и выполнения им его обязанностей, учитываются у организации-застройщика отдельно на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

В этом случае затраты на содержание застройщика складываются за счет фактических расходов на его содержание. При расчетах с заказчиком фактические затраты на строительство увеличиваются за счет затрат на содержание застройщика.

Если объект строительства в дальнейшем перейдет в собственность как застройщика, так и инвесторов, то затраты по содержанию застройщика будут разделены между ними. Ежемесячно сумма средств, заложенных в смете на строительство объекта по содержанию дирекции (застройщика), отражается так:

Дебет 08 Кредит 90.

Фактические расходы на содержание дирекции, предварительно учтенные на счете 26, по окончании месяца списываются следующим образом:

Дебет 90 Кредит 26.

Разница между фактическими и сметными затратами относится на прибыли и убытки. НДС у застройщика начисляется с суммы, предусмотренной на его содержание:

Дебет 90 Кредит 68.

Если застройщик самостоятельно привлекает средства соинвесторов по договорам долевого финансирования, то расходы по его содержанию относятся к расходам по целевому финансированию и не увеличивают прибыль застройщика.

Как указывает письмо МНС РФ от 19 февраля 2003 г. N 03-108/638/17-Ж751 «Об обложении НДС средств на содержание служб заказчика-застройщика», в целях налогообложения деятельность застройщика по содержанию служб (в том числе технического надзора) следует рассматривать как оказание услуг независимо от примененного налогоплательщиком порядка отражения проводимых операций на счетах бухгалтерского учета и источника финансирования, которые подлежат обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях.

Уплаченный застройщиком НДС подрядчикам по купленным материалам и тому подобным учитывается проводкой:

Дебет 19 Кредит 60.

В дальнейшем он может быть учтен следующим образом. НДС, приходящийся на доли инвесторов, списывается проводкой:

Дебет 86 Кредит 19,

на долю застройщика:

Дебет 68 Кредит 19.

В дальнейшем это учитывается в соответствии с порядком, предусмотренным для учета НДС при выполнении строительных работ хозяйственным способом.

Затраты застройщика на строительство объекта складываются из расходов, связанных с его возведением (строительные работы, приобретение оборудования, работы по монтажу оборудования, прочие капитальные затраты, затраты, не увеличивающие стоимость основных средств), вводом в эксплуатацию или сдачей инвестору.

В состав затрат по строительству объектов у застройщика включаются также ожидаемые расходы (обязательства), связанные со строительством и его финансированием, которые застройщик будет производить в соответствии с договором на строительство после окончания строительства объекта и ввода его в эксплуатацию или сдачи инвестору.

Затраты застройщика по принятым к оплате или оплаченным подрядным работам, выполненным подрядчиками на законченных строительством объектах, учитываются в составе незавершенного строительства до их ввода в эксплуатацию или сдачи инвестору.

При выполнении застройщиком подрядных работ собственными силами в бухгалтерском учете отражаются фактически произведенные затраты, связанные с их осуществлением, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства.

По завершении строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию в составе объекта строительства элемента, становящегося в процессе эксплуатации отдельной единицей основных средств или малоценных предметов.

В состав затрат на капитальное строительство включены и некоторые виды доходов и расходов, относимых к прочим и учитываемых на счете 91. К ним относятся суммы, полученные в связи с осуществлением капитального строительства, в виде доходов от сдачи имущества в аренду, в виде штрафных санкций, а также доход от возмещения причиненных убытков. Здесь также прибыль от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей.

Читать еще:  Учет акций в бухгалтерском учете

Экономия средств, выделенных предприятиями застройщику, также по окончании строительства объектов зачисляется на счет 91 (согласно договору). В составе убытков застройщики учитывают затраты, не предусмотренные сметной документацией:

— убытки от реализации излишних товароматериальных ценностей;

— от порчи товароматериальных ценностей;

— от списания дебиторской задолженности, за исключением сумм, предъявленных к взысканию с виновника;

— от ликвидации основных средств застройщика (кроме стихийных бедствий);

— по возмещению вреда;

Если застройщик согласно принятым на себя обязательствам передает безвозмездно инженерные и электрические сети на баланс эксплуатирующих организаций, то учитывается сумма убытков от безвозмездной передачи.

При превышении убытков над прибылью разница относится на счет 08 в состав прочих капитальных затрат для включения в инвентаризационную стоимость. Предприятия-застройщики, не специализирующиеся на строительстве объектов, учитывают прибыли и убытки в общем порядке осуществления основной деятельности.

Убытки от ликвидации основных средств застройщика учитываются проводками:

Дебет 02 Кредит 01

Дебет 91 Кредит 01

— списывается остаточная стоимость временных титульных сооружений;

Дебет 91 Кредит 20

— отражаются расходы по ликвидации;

Дебет 10 Кредит 99

— оприходованы возвратные материалы.

Доходы, полученные от реализации на сторону материальных ценностей, учитывают проводками:

Дебет 51 Кредит 91

— получена оплата за реализуемые материальные ценности;

Дебет 91 Кредит 10

— списана стоимость реализованных материалов;

Дебет 91 Кредит 68

— учтен полученный НДС.

Кроме того, застройщик учитывает всю сумму убытков, полученных им от уплаты присужденных и признанных штрафов, пеней, неустоек, списания дебиторской задолженности, а также расходы по причиненным убыткам.

Вся сумма превышения убытков над прибылью для включения их в инвентарную стоимость объектов списывается проводкой:

Расходы по кредиту в учете заказчика-застройщика

Как отразить в бухучете заказчика-застройщика — расходы в виде процентов, причитающихся к уплате кредитору, а также расходы по оплате услуг банка за оформление кредита и ведение ссудного счета? Об этом рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ирина Лазарева и Ольга Монако.

Организация является заказчиком-застройщиком и осуществляет долевое строительство жилых домов. По окончании строительства объекты в состав основных средств заказчика-застройщика не принимаются. Организация взяла кредит, непосредственно связанный с осуществлением долевого строительства жилых домов. Помимо расходов в виде ежемесячных процентов по кредиту, организация несет расходы по оплате услуг банка за оформление кредита и ведение ссудного счета (взыскиваются в виде процентов, начисленных на остаточную сумму кредитной линии). Как в бухгалтерском учете отражаются расходы организации по полученному кредиту?

Понятие «застройщик» раскрыто в п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (далее — ГрК РФ), а также в ст. 2 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее — Закон N 214-ФЗ). Согласно п. 1 ст. 2 Закона N 214-ФЗ застройщиком является юридическое лицо любой организационно-правовой формы, имеющее в собственности, на праве аренды либо в предусмотренных Федеральным законом от 24.07.2008 N 161-ФЗ «О содействии развитию жилищного строительства» случаях земельный участок и привлекающее в соответствии с Законом N 214-ФЗ денежные средства дольщиков для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

Федеральным законом от 28.11.2011 N 337-ФЗ «О внесении изменений в ГрК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации» ст. 1 ГрК РФ дополнена п. 22. Указанной нормой в ГрК РФ введено новое понятие «технического заказчика». Конкретизировано, что техническим заказчиком могут быть физическое лицо, действующее на профессиональной основе, или юридическое лицо, которые уполномочены застройщиком и от имени застройщика вправе заключать договоры:

  • о выполнении инженерных изысканий;
  • о подготовке проектной документации;
  • о строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства.

Технические заказчики подготавливают задания на выполнение указанных видов работ, предоставляют лицам, выполняющим инженерные изыскания и (или) осуществляющим подготовку проектной документации, строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, материалы и документы, необходимые для выполнения указанных видов работ. Они же утверждают проектную документацию, подписывают документы, необходимые для получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию, осуществляют иные функции, предусмотренные ГрК РФ.

При этом установлено, что застройщик вправе осуществлять функции технического заказчика самостоятельно. По сути, используемое ранее понятие «заказчик» (п. 3 ст. 47 ГрК РФ в прежней редакции) заменено на понятие «технический заказчик», полномочия которого определены наиболее полным образом, чем полномочия «заказчика».

Пунктом 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ предусмотрено, что по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Застройщик, как правило, является одновременно инвестором, но может выступать просто техническим заказчиком, имеющим только функции организатора. Если застройщик самостоятельно ведет строительство, то он именуется заказчиком-застройщиком.

Бухгалтерский учет

При организации бухгалтерского учета заказчик-застройщик руководствуется Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 (далее — Положение N 160), и ведет бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций по фактическим расходам на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (ч. 2 Положения N 160). При этом состав капитальных затрат на строительство определяется сметной документацией, разработанной в соответствии с Методикой 81-35.2004.

Согласно п. 3.1.7 Положения N 160 к затратам, не предусмотренным сметным расчетом и не увеличивающим стоимость основных средств, относятся, в частности, расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных Центральном банком России. При этом Положением N 160 предписывается вести учет таких затрат также на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», но на отдельном субсчете и списывать их в дальнейшем за счет предусмотренных источников финансирования по мере полного производства соответствующих работ или совершения операций (п. 3.2.5 Положения N 160).

Однако Положение N 160 применяется в части, не противоречащей более поздним нормативным документам по бухгалтерскому учету (письмо Минфина России от 15.11.2002 N 16-00-14/445).

Так, порядок учета расходов по кредитам и займам регулируется ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (далее — ПБУ 15/2008).

Согласно п. 4 ПБУ 15/2008 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).

В соответствии с п. 3 ПБУ 15/2008 расходами по займам (расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным кредитам) являются не только проценты, причитающиеся к оплате кредитору, но и дополнительные расходы по займам. При этом дополнительными расходами по займам являются:

  • суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
  • суммы, уплачиваемые за экспертизу кредитного договора;
  • иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов.

Исходя из п. 1 ст. 809, ст. 819 ГК РФ процентами по кредитному договору считается сумма, уплачиваемая на сумму предоставленных заемщику денежных средств. Договор на открытие кредитной линии является разновидностью кредитного договора. Однако, по сути, проценты, начисляемые на остаток лимита кредитной линии, не являются процентами за пользование заемными средствами.

По нашему мнению, проценты, начисляемые на остаток кредитной линии, представляют собой плату за возможность пользоваться услугами банка по предоставлению кредита и относятся наряду с суммами, уплачиваемыми банку за оформление кредита и ведение ссудного счета, к дополнительным расходам по займам.

В силу п. 7 ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

При этом в стоимость инвестиционного актива включаются лишь проценты, причитающиеся к оплате кредитору, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Отметим, что дополнительные расходы по кредиту, включая плату банку за оформление кредита и ведение счета, в любом случае учитываются в составе прочих расходов (смотрите также письма Минфина России от 08.02.2011 N 03-05-05-01/08, от 10.12.2009 N 03-05-05-01/77).

В свою очередь, для целей ПБУ 15/2008 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов (п. 7 ПБУ 15/2008). Иными словами, если объект строительства будет принят заказчиком-застройщиком к учету в качестве оборотного актива (например, товара, готовой продукции), то инвестиционным активом данный объект не признается.

Поскольку по окончании долевого строительства жилые дома не принимаются заказчиком-застройщиком к учету в качестве основных средств, оснований включать проценты по кредитному договору в состав инвестиционного актива не имеется.

Нет оснований и для отражения в бухгалтерском учете у заказчика-застройщика рассматриваемых сумм в составе расходов по обычным видам деятельности. В силу прямого указания п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), и расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, являются прочими расходами.

Учитывая приведенные нормы и Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденную приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, бухгалтерские проводки в рассматриваемой ситуации будут следующими (отдельно отметим, что организация может организовать аналитический учет расходов по кредиту (как процентов, так и дополнительных расходов) на счете 67, субсчет «Расходы по кредиту», без открытия самостоятельных субсчетов, как в предложенном примере):

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector